סיווג תקבולים שקבלו פרופסורים ממוסדות מחקר אקדמיים בחו"ל כהכנסה חייבת

העניין הנ"ל נדון לאחרונה בערעור שהוגש ע"י דוד קרצמר, ישי בר ועדיאל שרמר לביהמ"ש העליון.

המחלוקת בין הצדדים הייתה לגבי השאלה, האם הכספים שקיבלו שלושת המערערים ממוסדות מחקר אקדמיים בארה"ב (כשכל אחד מהם קיבל בין 75 א' $ ל-120 א' $), מהווים הכנסה חייבת במס.

שני המערערים הראשונים הנם פרופסורים למשפטים והשלישי פרופסור לכלכלה, שהו בשנת שבתון בשני מוסדות חדשים שנפתחו באוניברסיטה בארה"ב.

הערעור הוגש לאחר שביהמ"ש המחוזי דחה את ערעורם וקבע כי הכספים שקבלו המערערים מהמוסדות מהווים הכנסה ממשלח יד לפי סעיף 2(1) לפקודה ועל כן הם חייבים במס, מאחר שניתנה תמורה ע"י המערערים למוסדות, שהתבטאו בציפיית המוסדות ליצירת קשר בתום שנת המחקר, להשתתפות בחיים האינטלקטואליים של המוסדות, השתתפות בהרצאות ובתוכניות מחקר של המוסדות וכן קידום המוניטין של המודות החדשים.

הטענה המרכזית של השלושה הייתה כי הכספים שקיבלו מהמוסדות האקדמיים אינם נכללים בבסיס המס, מאחר שאינם מהווים הכנסה לפי סעיף 2 לפקודה. נטען כי המערערים לא נתנו שום שירות למוסדות, אלא הגיעו לצורך מחקר ופיתוח אישי בלבד ולכן פעילותם במכון אינה מהווה משלח יד שבגינו התקבלו הכספים, אלא מדובר בכספים ללא מקור קבוע בפקודה.

מסקירת הנתונים העובדתיים עולה כי המערערים לא נתנו למכוני המחקר מוצר מוחשי. בשני מקרים הועלו טיוטות מאמרים באתרי אינטרנט של המכונים שלא במסגרת המכונים. המכונים לא פקחו על התקדמות המחקרים, כן לא היו מעורבים בתכנים ובפרסומם. מחקר אחד מומן ע"י גוף אחר ואחד פורסם זמן רב לאחר השהות בחו"ל.

כמו כן, לא נערכו הסכמים בין המערערים למכונים, לגבי התחייבות המערערים למכונים.

יחד עם זאת, אין מדובר במתנה שקבלו המערערים במסגרת אישית בין פרטים. המערערים הוזמנו להתארח במוסדות האקדמיים בכובעם כחוקרים באקדמיה ולא באופן אישי המנותק ממשלח ידם בישראל.

נבחנו שני מבחנים לשם מתן תשובה בסוגיה והם הזמן והתמורה. במבחן הזמן, הכספים נתנו למערערים כצופי פני עתיד, קרי, בגין שהותם במוסדות ועריכת מחקרים בתחומם ולא בגין העבר, כפרס על פועלם, שאינו תלוי בהתחייבות.

במבחן התמורה, נראה כי הכספים שנתקבלו מהווים הכנסה בידי המערערים ממשלח ידם כחוקרים באקדמיה וזאת בגלל הבלעדיות, התוצר והמעורבות, שהתבטאו בתרומה למוניטין המוסדות וכן התרומה למטרתם המחקרית של המוסדות כמכוני מחקר אקדמיים.

הבלעדיות התבטאה בהתחייבות המערערים שלא לעסוק בעיסוקים נוספים מלבד מחקר. התוצר שהמוסדות ציפו לפרסום הנו מאמר או ספר, כפי שאכן פורסמו טיוטות מאמרים באתרי המוסדות. ומרכיב התמורה השלישי הוא המעורבות, שהתבטאה במעורבות המערערים בפעילויות שונות במסגרת החיים האינטלקטואליים של המוסדות.

כלומר, הכספים שקיבלו המערערים הנם הכנסה חייבת., לפי סעיף 2(1) לפקודה. אף אם היה מדובר בכספים שלא הופקו במסגרת משלח ידם של המערערים לפי סעיף 2(1), עדיין היה ניתן להתייחס אליהם כהכנסה חייבת לפי סעיף 2(10) לפקודה.

לפיכך נדחה הערעור ע"י שופטי הרוב (הנדל וקרא).

לטעמו של שופט המיעוט (אלרון), פרשנות ביהמ"ש קמא למונח תמורה היא שגוייה והיא בניגוד לאמור בתיקון 182 לפקודה. כמו כן, גם ראיית מכתבי ההזמנה שקיבלו החוקרים כראייה מרכזית הנה שגוייה. ציפיות מכוני המחקר מהמערערים להיות נוכחים במכונים, לא לעבוד במשרות הוראה במקומות אחרים ולקחת חלק בפעילות האקדמית שלהם הנן התחייבויות כלליות ואינן ספציפיות. בנוסף גם מכתבי מנהל מחלקת השכר במוסדות תומכים בגישת המערערים שלא ניתנה תמורה בגין הכספים שקיבלו. כלומר המערערים לא נתנו למכוני המחקר מוצר מוחשי. העלאת טיוטות מאמרים לאתרי האינטרנט של המכונים, מראה על מוצר לא מוגמר וזכויות היצרים לא יוחסו למכונים.

ציפיות המכונים לקבלת מוצר מוחשי, השתתפות בחיים האינטלקטואליים ושהייתם במוסדות המחקר מבלי שייטלו על עצמם התחייבויות נוספות , אינן מראות על קיומה של תמורה מצד המערערים.

צוין כי הפטור למלגות הרשום בסעיף 9(29) לפקודה הוגבל ל-90 אלף ₪ ויועד למלגות המשולמות ע"י מוסדות בישראל.

לפיכך, לא ניתן לדעתו לראות במלגות שקבלו המערערים כהכנסה לפי סעיף 2(1) לפקודה. כמו כן נדחתה טענת המשיב לסיווג ההכנסה לפי סעיף 2(7) לפקודה, או לפי 2(10) לפקודה וזאת מאחר שלא הייתה מערכת יחסים עסקית בין הצדדים.

לו היו מוגדרים כללים ספציפיים לקבלת המלגה, כמו נוכחות קבועה במכון, דרישה לכתיבה או פרסום מאמר ואזכור המכון בפרסום, היה ניתן לראות במלגה כאמור הכנסה לפי סעיף 2(1) לפקודה.

לטעמי, גישתו של השופט אלרון הנה הגיונית, מאחר שקשה לומר שציפיות מוסד המחקר נותן המלגות לקבל תמורה עתידית כנגד מתן המלגה מהווה תמורה. מן הראוי שאותה תמורה תעוגן בהסכם כלשהו, בין המוסד למקבל המלגה, שיכלול התחייבות של מקבל המלגה להעניק תמורה כלשהי בגין קבלת המלגה, כגון התחייבות לנוכחות במוסד, פרסומים באתר המוסד, או אזכור שם המוסד בפרסום שנערך בעקבות תקופת השהייה במוסד ועוד.