חישוב מס רכישה במיזוג, העברת נכסים או פיצול לפי שווי המקרקעין, או לפי שווי המניות

ביום 8/7/21 ניתן פסק דין בסוגיה ע"י ביהמ"ש העליון, בעקבות שלושה ערעורים שהוגשו על החלטות ועדות ערר, שנידונו במאוחד, כשאחד מהם הוגש ע"י מנהל מיסוי מקרקעין ושני האחרים ע"י החברות הנישומות.

המחלוקת בסוגיה עלתה, מאחר ששווי המקרקעין היה גבוה באופן ניכר משווי המניות.

לטענת החברות, לפי סעיפים 103ב(ב) ו-104(ד)(4) לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשכ"א- 1961 (להלן: "הפקודה"), מס הרכישה מחושב משווי המכירה, שהוא שווי המניות ולכן אין צורך להשתמש בסעיף 9(ב) לחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), התשכ"ג- 1963 (להלן: "החוק"). ואין ללמוד מהגדרת השווי שם לענייננו וכן אין בהגדרת השווי שם, כדי לבצע "הרמת המסך" כגרסת רשות המיסים.

לטענת רשות המיסים, החבות במס שבח באיגודי מקרקעין מבוססת על האמור בסעיף 9 לחוק, קרי, שימוש בהרמת מסך, מאחר שהרכישה מחויבת במס רכישה, יש להחיל עליה את הכללים הקבועים בחוק לגבי מס רכישה.

השאלה העולה בערעורים הנה לגבי הפרשנות שיש לתת לסעיפים 103ב(ב), 104ד(4) ו-105ב(ב) לפקודה, אשר קובעים, כי במקום שחל פטור ממס שבח לפי הוראות חלק ה2 לפקודה, במסגרת הליך של מיזוג, העברת נכסים או פיצול, האם יחול מס רכישה מופחת בשיעור 0.5% משווי המקרקעין, כעמדת רשות המיסים או משווי המניות כעמדת החברות הנישומות.

סעיף 103ב(א) לפקודה קובע פטור ממס לפי הפקודה, או ממס שבח לפי החוק בהליך מיזוג. כאשר קיימות הוראות דומות לגבי העברת נכסים, או פיצול.

בסעיף 103ב(ב) נקבע דובר על חיוב במס רכישה בשיעור 0.5%, בכל מקום שבו המכירה לא מתחייבת במס שבח מחמת האמור בסעיף 103ב(א), מס רכישה מוסדר בחוק ובתקנות. גם השווי מוגדר בחוק (סעיפים 9 ו-17). כאשר שווי המכירה נקבע לפי שווי המקרקעין.

מדובר על הפנייה מהפקודה לחוק, כאשר המשמעות הנה לפי החוק, אלא אם יש בפקודה הוראה מפורשת אחרת. הפירוש אמור להיות זהה גם עפ"י עקרון ההרמוניה החקיקתית.

טענת הנישומות, כי יש להעדיף את גישתן, גם מהטעם שיש להעדיף פרשנות המטיבה עם הנישום, מאחר שבמקרה דנן שווי המניות היה נמוך משווי המקרקעין לא נתקבלה, מאחר שמדובר במקרה פרטני, שיכול היה גם להיות הפוך במקרה אחר.

יצוין כי ביהמ"ש היה ער לאי הבהירות בניסוח הפקודה.