מבוא
עסקת קומבינציה מסוג מכר חלקי היא עסקה בה בעל מקרקעין מוכר ליזם חלק מזכויותיו במקרקעין, ובתמורה מקבל שירותי בנייה המסתכמים במספר דירות. פסיקת בית המשפט העליון בעניין יקותיאלי קבעה הלכות חשובות לגבי אופן חישוב שווי המכירה.
פסק דין יקותיאלי - עובדות המקרה
- • יקותיאלי מכר לחברת אלומת שושנה בע"מ 55% מזכויותיו במקרקעין
- • בתמורה קיבל יקותיאלי 4 דירות בבניין שהוקם
- • מדובר בעסקת קומבינציה מסוג מכר חלקי
המחלוקת - שווי המכירה
השאלה המרכזית: האם יש להוסיף לעלויות הבנייה רווח קבלני סביר בלבד, או גם רווח יזמי?
עמדת הנישומים:
שווי התמורה = עלויות בנייה + רווח קבלני בלבד (ללא רווח יזמי)
עמדת רשות המיסים:
שווי התמורה = עלויות בנייה + רווח קבלני + רווח יזמי
הוראת ביצוע 23/98
בהוראת הביצוע נאמר כי יש להוסיף "רווח קבלני סביר" (15%-20%). רשות המיסים טענה שהוראה זו נכתבה בתקופה שבה הקבלן היה גם היזם - והמצב השתנה.
קביעת בית המשפט העליון
הלכה:
בחישוב שווי המכירה לא יובא בחשבון רווח יזמי - רק רווח קבלני.
נימוקי בית המשפט:
- מהלכת ברקאי עולה כי שווי התמורה = שווי שירותי הבנייה + רווח קבלני מקובל ביום המכירה
- לא כולל מרכיב הקרקע - רק שירותי בנייה
- הפעולות שהצדדים עושים מאוחר יותר בדירות אינן משפיעות רטרואקטיבית על שווי המכירה
- עמדת רשות המיסים אינה תואמת את ההלכה הפסוקה
המלצה לעדכון הוראת הביצוע
נשיאת בית המשפט העליון קראה לרשות המיסים לעדכן את הוראת ביצוע 23/98 למצב שבו יש הפרדה בין קבלן הביצוע ליזם, ולהבהיר שרווח יזמי אינו נכלל בשווי.
ההבחנה בין רווח קבלני לרווח יזמי
רווח קבלני:
- • רווח על ביצוע עבודות הבנייה
- • אחוזים בודדים לפי הצדדים
- • נכלל בשווי המכירה
רווח יזמי:
- • רווח על ייזום הפרויקט כולו
- • כולל ניהול, שיווק, סיכון יזמי
- • לא נכלל בשווי המכירה
ההבחנה מצויה גם בהוראות ביצוע נוספות (7/2001, 11/2002) המבדילות בין סוגי הרווחים.
עקרונות מפסק הדין
- • שווי התמורה = עלויות בנייה + רווח קבלני סביר ביום המכירה
- • לא כולל מרכיב קרקע או רווח יזמי
- • פעולות מאוחרות בדירות אינן משפיעות רטרואקטיבית
- • הערכה נעשית ביום המכירה
- • שמאות בגישת ההשוואה מקובלת בפסיקה
סיכום
- בעסקת קומבינציה מסוג מכר חלקי - שווי המכירה לא כולל רווח יזמי
- רק רווח קבלני סביר יתווסף לעלויות הבנייה
- יש להבדיל בין קבלן מבצע ליזם
- פסק דין יקותיאלי הוא ההלכה המחייבת
- רשות המיסים אמורה לעדכן את הוראות הביצוע
שאלות נפוצות
מהי עסקת קומבינציה מסוג מכר חלקי?
עסקה בה בעל מקרקעין מוכר ליזם חלק מזכויותיו במקרקעין, ובתמורה מקבל שירותי בנייה המסתכמים במספר דירות מוגמרות.
כיצד מחשבים את שווי המכירה בעסקת קומבינציה?
שווי המכירה = עלויות הבנייה + רווח קבלני סביר ביום המכירה. לא כולל מרכיב קרקע או רווח יזמי.
מה ההבדל בין רווח קבלני לרווח יזמי?
רווח קבלני הוא הרווח על ביצוע עבודות הבנייה בלבד. רווח יזמי כולל את הרווח על ייזום הפרויקט כולו - ניהול, שיווק, וסיכון יזמי.
מה קובעת הלכת יקותיאלי?
בית המשפט העליון קבע (בדעת רוב) כי בחישוב שווי המכירה לא יובא בחשבון רווח יזמי - רק רווח קבלני סביר.
