מבוא
בחינת התושבות לעניין מס הכנסה היא מורכבת למדי וכוללת מבחנים רבים לגבי מאפיינים שונים בחיי האדם. ההגדרה בפקודת מס הכנסה היא ייחודית ואינה תואמת בהכרח את הקריטריונים לפי חוקים אחרים.
הגדרת תושב ישראל בפקודה
תושב ישראל מוגדר בסעיף 1 לפקודה כיחיד אשר מרכז חייו בישראל, הכולל את מכלול קשריו המשפחתיים, הכלכליים והחברתיים:
- • מקום ביתו הקבוע
- • מקום מגוריו ומגורי בני משפחתו
- • מקום עיסוקו
- • מקום האינטרסים הכלכליים הפעילים המהותיים
- • מקום פעילותו בארגונים, איגודים ומוסדות
חזקת התושבות - מבחן הימים
חזקה שמרכז החיים בישראל:
- • חזקה ראשונה: שהייה בישראל 183 ימים לפחות בשנת מס
- • חזקה שנייה: שהייה 30 ימים לפחות + 425 ימים בשנה זו ובשנתיים שקדמו לה
חזקה זו ניתנת לסתירה באמצעות מבחן מרכז החיים.
מבחן מרכז החיים
כפי שנקבע בעניין אריה גונן בבית המשפט העליון, בחינת מרכז החיים נעשית:
- מבחינה אובייקטיבית - מרבית הזיקות
- מבחינה סובייקטיבית - היכן האדם רואה את מרכז חייו
השלכות המיסוי
תושב ישראל:
חייב במס על כל הכנסותיו בארץ ובחו"ל (שיטה פרסונלית - מאז תיקון 132 בשנת 2003).
תושב חוץ:
ממוסה רק על הכנסות שהופקו בישראל (שיטה טריטוריאלית), בכפוף לאמנות מס.
הפסיקה המרכזית
עניין מיכאל ספיר - נסתרה החזקה
הנישום שהה בארץ פרקי זמן לא מבוטלים (לפי מבחן הימים), אך בית המשפט קבע שמרכז חייו בסינגפור.
הנימוקים: היה תושב קבע בסינגפור, בעלים של חברה שם, ניהל חשבונות בנק, פעיל במועדוני ספורט ובקהילה היהודית. העובדה שאשתו ובנותיו הבגירות בארץ לא הכריעה - ההחלטה להתגורר בנפרד היא לגיטימית.
עניין אברהם כהן - לא נסתרה החזקה
נקבע שמרכז חייו בישראל למרות טענותיו שהתגורר ברומניה.
הנימוקים: בית בישראל בו מתגורר עם אשתו, הסכמים עם כתובת ישראלית, בעל חברה בישראל ממנה משך משכורת, וסירב לספק נתונים על רכושו ועסקיו ברומניה.
עניין רפי אמית - מקרה קיצוני
נקבע כתושב ישראל למרות שהיה רק 30 יום בארץ בשנת 2007 ופחות מ-425 ימים בשנתיים שקדמו.
הסיבה: לא הכה שורשים באף מקום בעולם, לא שילם מס באף מדינה, העביר את חסכונותיו מפוקר לישראל באופן מתמיד - ישראל נותרה הבסיס הכלכלי שלו.
עניין פלוני - ביהמ"ש העליון 2017
נישום עם שומות של 936 מיליון ₪ נקבע כתושב ישראל. הגורמים שהכריעו:
- בית בישראל בו מתגורר עם אשתו
- העברת כמיליון דולר בשנה לניהול משק הבית
- החזקת כלי רכב בישראל
- השקעות בהיקף עשרות מיליוני ₪ בישראל
- אזרחות ישראלית ללא מעמד במדינה אחרת
- לא שילם מיסים באף מדינה אחרת
הגדרת תושב חוץ - תיקון 168
תושב חוץ מוגדר כמי ש:
- • אינו תושב ישראל
- • שהה מחוץ לישראל 183 ימים לפחות בשנת המס ובשנה שלאחריה
- • מרכז חייו אינו בישראל בשתי שנות המס שלאחר השנה הנוכחית
עקרונות מנחים מהפסיקה
- • יש קושי להכיר באדם כחסר תושבות לצורכי מס באף מדינה
- • לא די לטעון שאינך תושב ישראל - יש להוכיח תושבות במדינה אחרת
- • אי תשלום מס במדינה אחרת מחליש את הטענה שמרכז החיים בחו"ל
- • סירוב לחשוף נתונים על רכוש ועסקים בחו"ל פועל לרעת הנישום
- • בחינת התושבות נעשית לכל שנת מס בנפרד
סיכום
- חזקות מבחן הימים ניתנות לסתירה
- המבחן המרכזי הוא מרכז החיים - אובייקטיבי וסובייקטיבי
- תושב ישראל ממוסה על הכנסות בארץ ובחו"ל
- תושב חוץ ממוסה רק על הכנסות שהופקו בישראל
- יש לתעד ולהוכיח את מרכז החיים בחו"ל
שאלות נפוצות
כיצד נקבעת תושבות לצורכי מס?
התושבות נקבעת לפי מבחן מרכז החיים, הכולל זיקות משפחתיות, כלכליות וחברתיות. קיימות גם חזקות כמותיות (מבחן הימים) שניתנות לסתירה.
האם שהייה מחוץ לישראל הופכת אותי לתושב חוץ?
לא בהכרח. גם אם שהית מעט בישראל, אם מרכז חייך נותר בישראל (בית, משפחה, עסקים) - עדיין תיחשב תושב ישראל. יש להוכיח מרכז חיים במדינה אחרת.
מה ההבדל במיסוי בין תושב ישראל לתושב חוץ?
תושב ישראל ממוסה על כל הכנסותיו בארץ ובחו"ל (שיטה פרסונלית). תושב חוץ ממוסה רק על הכנסות שהופקו בישראל (שיטה טריטוריאלית).
האם ניתן להיות חסר תושבות לצורכי מס?
קשה מאוד. הפסיקה קובעת שעל אדם להוכיח תושבות במדינה כלשהי לפי קריטריונים מקובלים. טענה שאינך תושב באף מקום מחלישה את הטענה שאינך תושב ישראל.
