ביום 27/10/22 ניתן פסק דין חשוב בעניין בני הזוג מלכיאור על ידי בית המשפט העליון, שדן בסוגיה של מועד הדיווח על רכישת דירת מגורים יחידה לעניין מס רכישה. פסק הדין ניתן בעקבות ערעור שהוגש על ידי מנהל מיסוי מקרקעין תל אביב על החלטת ועדת הערר.
עובדות המקרה
במקרה האמור, המשיבים (בני הזוג מלכיאור) היו בעלי דירת מגורים בירושלים וקיבלו במתנה זכויות בדירה בתל אביב מבנם, אשר רכש את הדירה יחד עם בת זוגו כחלק מקבוצת רכישה.
המשיבים דיווחו על העסקה למערער וצירפו שומה עצמית, אולם לא ציינו כי מדובר בדירה יחידה וכי בכוונתם למכור את הדירה הנוספת שבבעלותם בירושלים.
מאחר שהשלמת הפרויקט התארכה במשך מספר שנים, ובטרם נמסרה להם הדירה שבבנייה בתל אביב, הם מכרו את דירתם בירושלים. לאחר מכן הגישו בקשה לתיקון שומת מס הרכישה לגבי הדירה בתל אביב לפי סעיף 85 לחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), התשכ"ג-1963 (להלן: "החוק"), כדי להחיל על רכישת הדירה בתל אביב מס רכישה לדירת מגורים יחידה בהתאם לסעיף 9(ג1א)(2)(א)(2) לחוק.
בקשת המשיבים נדחתה, מאחר שחלפו למעלה מארבע שנים ממועד הגשת השומה העצמית, בהתאם לסעיף 85 לחוק, ולא נמצאה הצדקה להארכת המועד בהתאם לסעיף 107 לחוק.
הוראות החוק הרלוונטיות - סעיף 9(ג1א)(2)(א)(2)
בסעיף 9(ג1א)(2)(א)(2) לחוק נאמר:
"על אף הוראות פסקה (1), יחיד שרכש דירת מגורים... והתקיים בו אחד מאלה:
- הדירה שרכש היא דירתו היחידה;
- בעשרים וארבעה החודשים שלאחר רכישת הדירה, מכר דירת מגורים אחרת שהיתה דירתו היחידה עד למועד רכישת הדירה;
- ואולם אם רכישת הדירה היתה מקבלן – בשנים עשר החודשים מהמועד שבו היתה החזקה בדירה שרכש אמורה להימסר לידיו על פי ההסכם עם הקבלן, מכר דירת מגורים אחרת שהיתה דירתו היחידה עד למועד רכישת הדירה, ואם חל עיכוב במסירת החזקה בשל נסיבות שאינן בשליטתו של הרוכש – בשנים עשר החודשים מהמועד שבו נמסרה לידיו החזקה בדירה בפועל, מכר את דירת המגורים שהיתה דירתו היחידה עד למועד רכישת הדירה."
המשיבים ביקשו להשתמש בחלופה האחרונה שבסעיף 9 לחוק, מאחר שהדירה שנרכשה מהקבלן נמסרה להם בעיכוב משמעותי שאינו בשליטתם. יצוין כי לפי הוראת ביצוע 02/2013 ההקלה ניתנת גם לגבי רכישת דירת מגורים באמצעות קבוצת רכישה.
טענות הצדדים
טענות המשיבים (בני הזוג מלכיאור)
אין מחלוקת כי אילו המשיבים היו מגישים בקשה להחלת הסעיף במועד הרכישה, או בטרם חלף המועד לתיקון השומה לפי סעיף 85, היא הייתה מתקבלת. המשיבים הגישו ערר בטענה כי העובדה שלא הצהירו במועד הרכישה כי הם מבקשים לקבל הקלה במס רכישה לא מחייבת, והם השתמשו בחלופה האחרונה בסעיף לקבלת ההקלה - תוך 12 חודשים ממועד קבלת החזקה בדירה בפועל, כאשר העיכוב בקבלת החזקה נגרם בשל נסיבות שאינן בשליטתם.
טענות מנהל מיסוי מקרקעין
המשיבים ביקשו להחיל את הוראות סעיף 9 כחלוף כחמש שנים ממועד הוצאת השומה, ולכן המערער סירב לתקן את השומה, מאחר שהבקשה הוגשה באיחור לטעמו, וכן כי לא ביקשו את הקפאת החיוב בתשלום המס עד למכירת דירתם בירושלים.
החלטת ועדת הערר
ועדת הערר קיבלה את גרסת המשיבים וציינה כי ניצול ההטבה אינה מצריכה בקשה לתיקון שומה כאמור בסעיף 85 לחוק. מאחר שהם עמדו בתנאי הסעיף שהתקיימו מאוחר יותר, כמו כן נאמר כי אין צורך בהצהרה מוקדמת לגבי רכישת דירת מגורים יחידה שאינה ודאית.
הרוכשים הודיעו על התקיימות סעיף 9 הנ"ל מספר חודשים לאחר מכירת הדירה בירושלים, ולכן אין צורך להשתמש בסעיף 85 לחוק. וגם אם נתייחס לסעיף 85, הרי שעיכוב מסירת הדירה בתל אביב משהה את מרוץ ההתיישנות.
הכרעת בית המשפט העליון
התוצאה: הערעור נדחה
בית המשפט העליון אימץ את גישת ועדת הערר וקיבל את עמדת המשיבים.
בית המשפט העליון אימץ את גישת ועדת הערר. ראשית, כאמור בעניין רייך, יכול מנהל מיסוי מקרקעין להאריך את התקופה שנקבעה בסעיף 85 לחוק בנסיבות המקרה, מאחר שכל חטאם הוא בכך ששילמו את מלוא המס במועד הרכישה ולא הגישו אז את הבקשה להקלה במס רכישה לדירה יחידה.
המשיבים עמדו בתנאי הסעיף ומכרו את דירתם בירושלים בתקופה של 12 חודשים מקבלת החזקה בדירה בתל אביב. לכן החלת סעיף 85 במקרה דנן מרוקנת מתוכן את האמור בסעיף 9, כאשר העברת החזקה בוצעה באיחור רב שלא בגלל מחדלו של הרוכש.
המודל הדו-שלבי
אין מדובר בתיקון שומה כאמור בסעיף 85 לחוק, כי אם במודל דו-שלבי לפי סעיף 9 לחוק, המאפשר להכיר בדיעבד ברכישת דירה מקבלן כדירה יחידה. לכן השומה אינה יכולה להיות סופית, אלא רק לאחר מכירת הדירה הנוספת.
לגבי טפסים ונהלים
המערער ניסה להיבנות גם מהעובדה שהדיווחים אמורים להיעשות בטפסים שהוא מפיק ובנוהג שמקובל ברשות המיסים לגבי הקפאת השומה כאשר הרוכש מצהיר במועד רכישת הדירה כי הוא מתחייב למכור את דירתו תוך המועד הקבוע בחוק. הסדר זה אינו מעוגן בחוק.
אין משמעות לשאלה האם הרוכש הצהיר במועד הרכישה על כוונתו למכור את דירתו הנוספת. כלומר החוק אינו מתנה את קבלת ההקלה בהצהרה מראש שהיא צופה פני עתיד.
גם הוראת סעיף 112(א) לחוק כי המנהל רשאי לקבוע שימוש בטפסים יעודיים, אין בהם כדי לגבור על הוראות חוק מפורשות. אין בהיעדר הצהרה בטופס כדי לגרוע את ההקלה שהנישום זכאי לה על פי החוק, כאשר הנסיבות המקלות יתקיימו בעתיד.
סופיות השומה מול מס אמת
ההכרעה בשאלת התקיימות התנאים בסעיף 9 יכולה להיות בחלוף שנים ממועד הרכישה, בהתאם להסדר הדו-שלבי המובנה בחוק, ולפיו שומה לא יכולה להיות סופית עד חלוף התקופה המוגדרת לפי כל אחת מהחלופות - ללא קשר להוראות סעיף 85 לחוק. בעניין טענות המערער על פגיעה בסופיות השומה, נאמר כי זה עיקרון שיש לאזנו ביחס לעיקרון גביית מס אמת שגובר.
סיכום והשלכות מעשיות
פסק הדין מחזק את זכויות רוכשי הדירות ומבהיר כי:
- ניתן לקבל הקלה במס רכישה גם ללא הצהרה מוקדמת
- המועדים בסעיף 85 לא חלים על ההסדר הדו-שלבי בסעיף 9
- עיכובים בבנייה שאינם בשליטת הרוכש נלקחים בחשבון
- עיקרון גביית מס אמת גובר על עיקרון סופיות השומה
חשוב לדעת
אם רכשתם דירה מקבלן ולא ידעתם שתמכרו את דירתכם הקודמת - ייתכן שמגיע לכם החזר מס רכישה, גם אם עברו שנים מאז הרכישה. מומלץ להתייעץ עם עורך דין מיסים לבחינת המקרה הספציפי שלכם.
שאלות נפוצות
האם ניתן לקבל הקלה במס רכישה גם שנים לאחר הרכישה?
כן. בית המשפט העליון קבע בפסק דין מלכיאור כי ניתן לקבל הקלה במס רכישה לדירה יחידה גם שנים לאחר הרכישה, ללא תלות במועדי תיקון השומה הרגילים לפי סעיף 85 - כל עוד עומדים בתנאי החוק.
מה התנאים לקבלת הקלה במס רכישה לדירה יחידה?
התנאים מפורטים בסעיף 9(ג1א)(2)(א)(2) לחוק: הדירה היא דירה יחידה, או תוך 24 חודשים מהרכישה נמכרה דירה אחרת שהייתה יחידה, או ברכישה מקבלן - תוך 12 חודשים מקבלת החזקה בפועל נמכרה הדירה האחרת.
האם חובה להצהיר מראש על כוונה למכור דירה נוספת?
לא. בית המשפט העליון קבע כי החוק אינו מתנה את קבלת ההקלה בהצהרה מראש. גם אם לא הצהרתם במועד הרכישה על כוונתכם למכור את הדירה הנוספת - אתם עדיין זכאים להקלה אם עמדתם בתנאים.
מה קורה אם יש עיכוב במסירת דירה מקבלן?
עיכוב במסירה שאינו בשליטת הרוכש נלקח בחשבון. במקרה כזה, תקופת 12 החודשים למכירת הדירה הנוספת נספרת מהמועד שבו נמסרה החזקה בפועל, ולא מהמועד החוזי.
